Hoge Raad 15 maart 2000, 34.740, LJN AA5142
Artikel 7, Wet IB 1964, gelijkheidsbeginsel, meerderheidsregel
Samenvatting
Belanghebbende had een onderneming en bracht op de winst in 1991 in mindering kosten (kost en inwoning en kleding) gemaakt ten behoeve van meewerkende kinderen. Deze kosten heeft de inspecteur niet aanvaard. Belanghebbende doet een beroep op het gelijkheidsbeginsel, hetwelk door het hof wordt aanvaard, omdat de inspecteur in een meerderheid van gevallen de kosten wel in aftrek heeft toegelaten. De staatssecretaris gaat in cassatie met de stelling dat het hof bij de bepaling of sprake is van een meerderheid van gevallen bij de kwalificatie van vergelijkbare gevallen is uitgegaan van een onjuiste maatstaf. Het hof had indien in een aanslag de kosten van meer kinderen in aftrek waren toegelaten, deze als evenzovele vergelijkbare gevallen meegeteld. Volgens de staatssecretaris is in een dergelijke situatie slechts sprake van één geval en de Hoge Raad valt de staatssecretaris bij met betrekking tot dit standpunt. Het andere standpunt van de staatssecretaris – inhoudende dat bij de toepassing van de meerderheidsregel slechts gevallen mogen worden betrokken die betrekking hebben op hetzelfde belastingjaar – is echter volgens de Hoge Raad in zijn algemeenheid niet juist. Indien er geen reden is andere jaren niet in de vergelijking te betrekken, dient dit te geschieden, met dien verstande dat indien bij een belastingplichtige gedurende meer jaren bij herhaling een (on)juiste wetstoepassing heeft plaatsgevonden, dit heeft te gelden als één geval.
Aantekeningen
1. Beginselen van behoorlijk bestuur kunnen prevaleren boven een juiste wetstoepassing, zoals de doorbraakarresten leren (HR 12 april 1978, BNB 1978/135-137). Het gaat daarbij met name om het vertrouwens- en het gelijkheidsbeginsel. Met grote regelmaat wordt over schending van die beginselen geklaagd. Schending van het gelijkheidsbeginsel kan zich blijkens de jurisprudentie van de Hoge Raad in drie vormen voordoen. De behandeling van een belastingplichtige kan in strijd zijn met begunstigend beleid (HR 6 juni 1979, BNB 1979/211). Dit is een stelling waarop belastingplichtigen zich vaak – en niet altijd zonder succes – beroepen. Van schending van het gelijkheidsbeginsel kan ook sprake zijn als de ongelijke behandeling voortkomt uit een oogmerk van begunstiging (HR 28 maart 1984, BNB 1984/196). Dit type speelt in de praktijk een rol van ondergeschikte betekenis. Tenslotte kan schending van het gelijkheidsbeginsel zich ook voordoen als de inspecteur in strijd handelt met het meerderheid-van-de-gevallencriterium (kortweg: de meerderheidsregel). De introductie van dit criterium door de Hoge Raad is van betrekkelijk recente datum (HR 17 juni 1992, BNB 1992/295). Sindsdien is de reikwijdte van de meerderheidsregel in verschillende arresten verduidelijkt.
2. In het hier besproken arrest doet de Hoge Raad iets wat niet gebruikelijk is door zijn jurisprudentie tot dusver samen te vatten. Toepassing van de meerderheidsregel is een kwestie van tellen. Dit blijkt minder eenvoudig te zijn dan het lijkt. Laten we de zaak waarin wordt geprocedeerd x noemen; de gevallen waarin een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven (zonder dat sprake is van begunstigend beleid of een oogmerk van begunstiging): groep a, en de gevallen waarin dat niet is gebeurd: groep b. Als – en alleen als – groep a groter is dan groep b, dient ook in zaak x een juiste wetstoepassing achterwege te blijven. Het beoordelingstijdstip is dat van de vaststelling van de aanslag (r.o. 3.4). Buiten aanmerking blijven die gevallen waarin een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven vanwege het geringe financiële belang of vanwege schrijf- en tikfouten (r.o. 3.4). De gevallen die meetellen moeten dezelfde belastingeenheid betreffen (r.o. 3.4). Tot groep b zijn ook te rekenen zaak x zelf, de gevallen waarin nog kan en zal worden nagevorderd, en de gevallen waarin de inspecteur als gevolg van een beroep op de meerderheidsregel van een juiste wetstoepassing heeft moeten afzien (r.o. 3.5). Aan deze regels voegt de Hoge Raad er nu enkele toe. Als dezelfde kwestie zich meermalen voordoet bij de regeling van één aanslag, telt dat als één geval (r.o. 3.6). Dit is mijns inziens redelijk en praktisch. Ook gevallen die betrekking hebben op andere belastingjaren kunnen meetellen (r.o. 3.7), wat mij redelijk lijkt. Als de kwestie zich bij dezelfde belastingplichtige in verschillende belastingjaren heeft voorgedaan, telt dat als één geval (r.o. 3.8). Ook dit is redelijk en praktisch. Als de kwestie in verschillende jaren niet steeds op dezelfde wijze is behandeld, wordt alleen de behandeling in het meest recente jaar – uiterlijk het jaar waarover wordt geprocedeerd – in aanmerking genomen (r.o. 3.8). Dit ligt mijns inziens minder voor de hand maar is wel praktisch.
3. De belastingplichtige moet stellen en – in geval van betwisting door de inspecteur – aannemelijk maken dat in strijd met de meerderheidsregel is gehandeld. Een struikelblok daarbij kan het gebrek aan gegevens zijn. Hiervan was in dit geval echter geen sprake. Kennelijk is het nodige speurwerk verricht. Het hof telde blijkens zijn uitspraak 52 gevallen die voor en 14 gevallen die tegen het standpunt van de belanghebbende pleitten. Dat zijn er opmerkelijk veel, ook als we bedenken dat het hof verkeerd, want in strijd met r.o. 3.6 van het arrest van de Hoge Raad, heeft geteld.