De Hoge Raad oordeelt dat omkering van de bewijslast zowel in een procedure tegen de informatiebeschikking als in een procedure over de desbetreffende aanslag aan de orde kan komen. In deze zaak kunnen de informatiebeschikkingen niet in stand blijven voor zover deze een mondelinge of schriftelijke verklaring van X vragen. In zoverre worden de informatiebeschikkingen vernietigd.

Datum: 10-02-2017 ECLI: ECLI:NL:HR:2017:130 Editie: 13 februari Instantie:Hoge Raad Nummer: 16/02729 Rubriek: Fiscaal bestuurs(proces)recht Uitgavenummer:V-N Vandaag 2017/304 Wetsartikelen: Algemene wet inzake rijksbelastingen, 25-3 ,Algemene wet inzake rijksbelastingen, 27e-1 , Algemene wet inzake rijksbelastingen, 47 ,Algemene wet inzake rijksbelastingen, 52a

Belanghebbende, X, is het niet eens met een informatiebeschikking die de inspecteur hem heeft opgelegd.

De Hoge Raad oordeelt dat omkering van de bewijslast zowel in een procedure tegen de informatiebeschikking als in een procedure over de desbetreffende aanslag aan de orde kan komen. Om zo snel mogelijk duidelijkheid te verschaffen is het wenselijk dat de rechter al in de procedure over de informatiebeschikking beslist of het verzuim kan leiden tot omkering van de bewijslast. Als de informatiebeschikking vervolgens onherroepelijk komt vast te staan, leidt dit vervolgens van rechtswege (art. 25 lid 3 en art. 27e lid 1 AWR) tot omkering van de bewijslast. Daarbij heeft de wetgever kennelijk uit het oog verloren dat in de informatiebeschikking een termijn wordt gegund aan de belanghebbende om alsnog de gevraagde informatie te verstrekken. Als de belanghebbende die informatie alsnog verstrekt, komt de informatiebeschikking weliswaar niet te vervallen, maar moet omkering van de bewijslast wel achterwege blijven. Dit op grond van een redelijke wetstoepassing. Bovendien is het mogelijk dat de rechter pas in de procedure over de aanslag ten volle kan overzien of het gebrek aan medewerking van de kant van de belanghebbende van zodanig gewicht is dat omkering van de bewijslast gerechtvaardigd is. Om afbakeningsproblemen te voorkomen oordeelt de Hoge Raad dat voortaan in alle gevallen, zowel in de procedure over de informatiebeschikking als in de procedure tegen de aanslag, omkering van de bewijslast aan de orde kan komen. Verder oordeelt de Hoge Raad dat informatiebeschikkingen niet in stand kunnen blijven voor zover deze een mondelinge of schriftelijke verklaring van X betreffen.

Aantekeningen:

3Beoordeling van het middel in het principale beroep in cassatie

3.1.Het Hof heeft geoordeeld dat de hoger beroepen van belanghebbende in die zin gegrond zijn dat de informatiebeschikkingen weliswaar gehandhaafd dienen te worden – en belanghebbende een termijn moet worden gegeven de gevraagde informatie alsnog te geven – doch dat daarbij dient te worden bepaald dat aan het niet-verstrekken van de informatie voor zover die neerkomt op het mondeling of schriftelijk afleggen van een verklaring door belanghebbende niet de bewijsrechtelijke sanctie van de artikelen 25, lid 3, en 27e, lid 1, AWR mag worden verbonden.

3.2.Het middel van belanghebbende bevat twee klachten. De eerste klacht houdt in dat het Hof de informatiebeschikkingen had moeten vernietigen of vervallen had moeten verklaren voor zover zij zien op mondelinge of schriftelijke verklaringen van belanghebbende. De tweede klacht houdt in dat het Hof uitdrukkelijk had moeten oordelen welke in de informatiebeschikkingen opgenomen vragen een mondelinge of schriftelijke verklaring van belanghebbende betreffen.

3.3.1.Bij de beoordeling van het middel wordt het volgende vooropgesteld.

3.3.2.In artikel 52a, lid 1, AWR is bepaald dat de inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking (informatiebeschikking) kan vaststellen dat niet of niet volledig is voldaan aan de in die bepaling genoemde informatie- en administratieverplichtingen. Voor zover het gaat om informatieverplichtingen, zoals in dit geval de verplichtingen die voortvloeien uit artikel 47 AWR, strekt deze regeling ertoe te bevorderen dat een belanghebbende zo snel mogelijk duidelijkheid krijgt over de gevolgen, met name voor zijn bewijspositie, indien hij niet voldoet aan een informatieverzoek van de inspecteur (vgl. HR 18 december 2015, nr. 14/04143, ECLI:NL:HR:2015:3602, BNB 2016/47, onderdeel 2.2.1). Daarmee strookt dat de rechter al in het kader van een procedure over de informatiebeschikking kan beslissen of het volgens die beschikking gepleegde verzuim van dien aard is dat het zal kunnen leiden tot de in de artikelen 25, lid 3, en 27e, lid 1, AWR voorziene gevolgen voor de bewijspositie van de belanghebbende (de zogenoemde omkering van de bewijslast). Dit strookt met de parlementaire toelichting bij de regeling, waarin is opgemerkt dat de belanghebbende in het kader van bezwaar en beroep tegen de informatiebeschikking onder meer kan aanvoeren dat het onredelijk is omkering van de bewijslast toe te passen (Kamerstukken II 2008/09, 30 645, nr. 14, blz. 5 en 11). Als de rechter aldus tot het oordeel komt dat een of meer in de informatiebeschikking geconstateerde informatieverzuimen niet tot omkering van de bewijslast zullen kunnen leiden, kan de informatiebeschikking (in zoverre) niet in stand blijven.

3.3.3.Het voorgaande neemt niet weg dat de vraag of de omkering van de bewijslast op haar plaats is ook (en eventueel opnieuw) aan de orde kan worden gesteld in de procedure over een belastingaanslag of beschikking die is opgelegd of gegeven nadat een op die aanslag of beschikking betrekking hebbende informatiebeschikking onherroepelijk is geworden.

3.3.4.In de artikelen 25, lid 3, en 27e, lid 1, AWR wordt weliswaar de omkering van de bewijslast rechtstreeks gekoppeld aan het onherroepelijk worden van de informatiebeschikking, maar de wetgever heeft bij het redigeren van deze voorschriften kennelijk uit het oog verloren dat in de informatiebeschikking – en in beginsel ook in een rechterlijke uitspraak daarover – aan de belanghebbende een termijn moet worden gegund om alsnog de gevraagde informatie te verstrekken. Het alsnog verstrekken van die informatie leidt er niet toe dat de informatiebeschikking vervalt en staat er niet aan in de weg dat de informatiebeschikking onherroepelijk wordt. Een redelijke wetsuitleg brengt echter mee dat omkering van de bewijslast achterwege blijft indien binnen de gestelde termijn alsnog aan het verzoek van de inspecteur wordt voldaan. Daarom moet de rechter in de procedure over de desbetreffende belastingaanslag of beschikking kunnen beoordelen of de informatie (alsnog) is verstrekt, in welk geval de in de artikelen 25, lid 3, en 27e, lid 1, AWR gegeven voorschriften buiten toepassing dienen te blijven.

3.3.5.Bovendien bestaat de mogelijkheid dat pas in de procedure over die belastingaanslag of beschikking ten volle overzien kan worden of het gebrek dan wel de gebreken aan medewerking van de kant van de belanghebbende van een zodanig gewicht zijn, dat daardoor, gelet op de omstandigheden van het geval, de omkering van de bewijslast gerechtvaardigd is.

3.3.6.Ter vermijding van afbakeningsproblemen moet niet alleen in de in 3.3.4 bedoelde situaties, maar in alle gevallen worden aanvaard dat een belanghebbende de vraag of een onherroepelijke informatiebeschikking tot omkering van de bewijslast dient te leiden, aan de orde kan stellen in de procedure over de desbetreffende aanslag of beschikking. Wel moet daarbij in aanmerking worden genomen dat in die procedure de rechtmatigheid van het desbetreffende verzoek om informatie niet meer ter discussie kan worden gesteld (vgl. Kamerstukken II 2007/08, 30 645, nr. 6, blz. 13).

3.4.1.Gelet op hetgeen hiervoor in 3.3.1 tot en met 3.3.6 is overwogen heeft het Hof terecht en in cassatie onbestreden tot uitgangspunt genomen dat de vraag of het niet-nakomen van de wettelijke verplichtingen geen nadelige gevolgen mag hebben, reeds in het kader van een procedure inzake de informatiebeschikking aan de orde kan worden gesteld, en niet pas of slechts kan worden beoordeeld in een procedure betreffende een belastingaanslag of beschikking die wordt vastgesteld of gegeven nadat de desbetreffende informatiebeschikking onherroepelijk is komen vast te staan.

3.4.2.Het Hof heeft overwogen dat het niet verlenen van medewerking die neerkomt op het mondeling of schriftelijk afleggen van een verklaring belanghebbende niet kan worden aangerekend. Hieruit moet worden afgeleid dat, voor zover de onderhavige informatiebeschikkingen een mondelinge of schriftelijke verklaring van belanghebbende betreffen, de beschikkingen niet in stand kunnen blijven. Het Hof had de informatiebeschikkingen in zoverre moeten vernietigen en daarbij moeten vermelden op welke in die beschikkingen bedoelde verzoeken om informatie die vernietiging betrekking heeft.

3.5.1.Gelet op hetgeen hiervoor in 3.4.2 is overwogen slaagt het middel. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. De informatiebeschikkingen moeten worden vernietigd voor zover ze betrekking hebben op medewerking van belanghebbende die neerkomt op het mondeling of schriftelijk afleggen van een verklaring.

Aantekeningen:

  1. in dit arrest beantwoordt de HR een aantal vragen over de informatiebeschikking (art. 52a AWR);
  2. voldoe je niet aan de informatieverplichting zoals bij. van arrt. 47 AWR dan treedt de bewijsrechtelijke sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast van art. 25 en 27e AWR in werking;
  3. niet elke schending van de informatieverplichting heeft de sanctie van de omkering en verzwaring tot gevolg;
    – door de belastingrechter wordt eerst een proportionaliteitstoets aangelefd. De schending is van te weinig gewicht om de omkering en verzwaring te rechtvaardigen (vgl. HR 11 dec 1991, nr. 27649, BNB 1992/69).
    – daarnaast blijft het niet voldoen aan de informatieverplichting zonder nadelige gevolgen, indien het niet naleven van deze verplichting belanghebbende niet kan worden aangerekend. Bij de beoordeling van dit laatste, zie HR 13 november 2015, nr. 15/00014, BNB 2016/71, V-N 2015/59.5) maakt de HR onderscheid naar gelang de aard van de medewerking die de inspecteur verlangt
  4. Met dit arrest beslist de HR dat reeds in de procedure over de informatiebeschikking de rechtvaardigheid van de omkering en verzwaring getoetst kan worden;
  5. Met dit arrest beslist de HR dat eventueel ook in de proceduren ter zaken van de belastingheffing (opnieuw) de rechtvaardigheid van d omkering  getoetst kan worden.