Dossier: Informatiebeschikking

De informatiebeschikking,een tussenstand
mr: FHH Sibers en mr D.M Drok
1. Inleiding
De belastingdienst heeft in het kader van haar taak, het vast
stellen en invorderen van de verschuldigde belasting, be
hoefte aan informatie. De wetgever heeft in ruime mate in
die behoefte voorzien. Art. 47 t!m 53 AWR geven de be
lastingdienst een ruim arsenaal aan controlebevoegdhe
den. De belastingdienst kan binnen de wettelijke kaders in
zage vragen in boeken en bescheiden en belastingplichtigen
verplichten informatie te verschaffen. Die verplichtingen
kunnen zowel zien op de vaststelling van de eigen belasting
heffing als op de belastingheffing van derden.
Niet zelden leiden informatieverzoeken tot een geschil van
inzicht tussen de belastingplichtige en de belastingdienst
over de rechtmatigheid van het verzoek tot informatie. Die
geschillen van inzicht kunnen bijvoorbeeld gaan over de
vraag of de belastingdienst geen misbruik van haar bevoegd
heden maakt door de belastingplichtige te overstelpen met
onnodige vragen, over de vraag of de belastingplichtige ver
plicht kan worden tot het geven van antwoord, omdat hij (te
vens) als verdachte moet worden aangemerkt van (fiscale)
misdrijven en over de vraag of het verzoek om informatie
mag wanneer dit betrekking heeft op aftrekposten waardoor
de inspecteur om die reden geen belang heeft bij het stellen
van vragen om informatie op de voet van art. 47 AWR e.v.
In het kader van dergelijke discussies werd een leemte in
de rechtsbescherming gevoeld. Een belastingplichtige die
meende op goede gronden geen gehoor te hoeven geven aan
een verzoek om informatie, liep het risico op (ambtshal
ve) omkering van de bewijslast indien de rechter in een late
re procedure liet standpunt niet volgde. Die omstandigheid
leidde er in veel gevallen toe dat een belastingplichtige eie
ren voor zijn geld koos en gehoor gaf aan het verzoek tot in
formatieverstrekking, ook als dat verzoek naar zijn oordeel
onjuist of onrechtmatig was.
Dat omkering van de bewijslast gevreesd werd en wordt
komt niet name door de aan de omkering van de bewijslast
gekoppelde verzwaring van de bewijslast. Bij omkering van
de bewijslast zal de belastingplichtige overtuigend moeten
aantonen dat de opgelegde aanslag tot een te hoog bedrag is
vastgesteld. In art. 25 lid 3 en art. 27e AWR is dienaangaan
de opgenomen dat een belastingplichtige moet doen blijken
dat, en zo ja, in hoeverre de aanslag te hoog is vastgesteld.
Dit doen blijken komt er op neer dat de lezing van de feiten
zoals de belastingplichtige die voorstaat, slechts wordt ge
volgd indien boven elke redelijke twijfel verheven is dat die
lezing juist is.
Het behoeft weinig betoog dat in het toepasselijke bewijsregime
het van groot belang is of de inspecteur iets aanne
melijk moet maken of dat de belastingplichtige dat feit moet
doen blijken.
Het wetsvoorstel dat heeft geleid tot het uiteindelijke art.
52a AWR waarin de informatiebeschikking wettelijk is geregeld
voorziet in de behoefte dat een belastingplichtige de
juistheid van een informatieverzoek ter discussie kan stellen
en kan voorleggen aan de belastingrechter zonder dat zijn
ongelijk per definitie leidt tot omkering van de bewijslast.
In deze bijdrage zal worden stilgestaan bij de informatiebe
schikking, meer in het bijzonder hij de eerste ervaringen in
de praktijk met betrekking tot de op 1
juli 2011 in werking
getreden informatiebeschikking.
2. Het vaststellen van een informatiebeschikking
In art. 52a AWR is geregeld dat wanneer de inspecteur met
betrekking tot een op te leggen aanslag, navorderingsaan
slag, naheffingsaanslag of een te nemen beschikking van
oordeel is dat niet of niet volledig wordt voldaan aan de ver
plichtingen ingevolge art. 41, 47, 47a, 49 en 52 AWR en
voor zover het een verplichting van de informatieplichti
ge betreft ten behoeve van de heffing van de belasting waar
van de inhouding aan hen is opgedragen, en aan verplichtin
gen ingevolge art. 53 lid 1, 2 en 3 AWR, kan de inspecteur
dit vaststellen bij voor bezwaar vatbare beschikking. te we
ten de informatiebeschikking.
liet nemen van een inforniatiebeschikking is gezien de keu
ze van de wetgever voor het woord ‘kanS geen verplichting
voor de inspecteur. Hij kan de keuze maken of hij de zaak
laat rusten en genoegen neemt niet de hem bekende gege
vens of de inspecteur kan de belastingplichtige er middels
een informatiebeschikking op wijzen dat naar zijn oordeel
niet voldaan wordt aan de inforrnatieverplichtingen uit hoof
de van de AWR.
De belastingplichtige die geconfronteerd wordt met een af
gegeven informatiebeschikking, heeft op zijn beurt de mo
gelijkheid om te voldoen aan het daarin opgenomen verzoek
om infonnatie of kan er voor kiezen tegen de beschikking —
volgens de normale geldende procesregels —
binnen zes we
ken bezwaar te maken. Doet de belastingplichtige beide niet
dan komt de informatiebeschikking na de verstrijking van de
termijn van zes weken onherroepelijk vast te staan en zal de
belastingplichtige geconfronteerd worden met de omkering
(en verzwaring) van de bewijslast.
Van belang is te onderkennen in welke situaties de inspec
teur een informatiebeschikking kan uitvaardigen. Geen on
duidelijkheid heeft erover bestaan dat dit kan in de aanslag
opleggende fase en tijdens de bezwaarfitse. Dit is anders ten
aanzien van de beroepsfase. ‘Ten aanzien van die fase be
stond enige tijd onduidelijkheid, aangezien in de literatuur
is opgemerkt dat uit de parlementaire geschiedenis afgeleid
zou kunnen worden dat de inspecteur ook een informatiebe
* l”rans Sijhcrs en Maria l)rok zijn erkiaam als advocaat—
helastingkundigen hij Wladirnirotïad ocaten in Den 1
laag.
Nr /( december 2013 Tijdschrift voor ‘ EECHî & COMPLANCE
[) inforniarieheschiÂking, een tussenstand
schikking mag uitvaardigen tijdens de beroepsfase en wan
neer dit achteraf gezien onrechtmatig was, de verkregen in
formatie niet mag worden gebruikt.’ In de literatuur werd dit
geopperd aangezien in het oorspronkelijke initiatief wets
voorstel een (wat ongelukkige) verwijzing naar liet arrest
van de Hoge Raad van 10 februari lQ88 — waarin summier
weergeven was geoordeeld dat de beroepsfase wordt geken
merkt door de gelijkheid van procespartijen — was opgeno
men. 3Door het GerechtshofAmsterdam lijkt inmiddels de
situatie opgehelderd te zijn. Door liet hof is onder verwij
zing naar ditzelfde arrest geoordeeld dat, nu: ‘de uitoefe
ning van een infbrmatiebevoegheid ten aanzien van een be—
lastingplichrigeiprocespartj in de (hoger,)beivepsfise iiie!
i.s toegestaan moet er van worden uitgegaan dat in dieze(f
de/ase ook het nemen van een daarmee verband houden—
de in brnmatieheschikking als bedoeld in art. 52a, eerste lid,
.1 JIR, iiie! (meer) is toegestaan. ‘
Voornoemd oordeel van het hof is naar ons oordeel juist. In
de beroepsprocedure is er niet alleen sprake van gelijkheid
van procespartijen, maar is liet evenmin aan een van bei
de partijen om middels het uitvoeren van een informatiebe
schikking de procedure die ter beoordeling aan de rechter
is voorgelegd te schorsen. Daarenboven heeft de inspecteur
ook geen rechtens te respecteren belang bij het uitvoeren
van een informatiebeschikking in de beroepsfase nu hij, net
als de justitiabelen, de rechter kan verzoeken de andere pro
cespartij te verplichten informatie te verschaffen. Verwezen
zij naar art. 8:28 Awb. De rechter beoordeelt dan (indirect)
ook of het verzoek oni informatie van de belastingdienst ge
rechtvaardigd is. Het toestaan van een informatiebeschik
king in deze fase van het geschil — zou door de schorsende
werking — derhalve enkel in de fiscale procedure (onnodig)
vertragend en belastend werken.
3. Onduidelijkheid waar informatiebeschikking
op ziet
Als punt van aandacht kan de vraag gesteld worden wel
ke aanslagen getroffen worden door de informatiebeschik
king. Ons is in de praktijk gebleken dat inspecteurs in veel
gevallen niet expliciet beschrijven op welke aanslagen, ja
ren en middelen de informatiebeschikking betrekking heeft.
Evenmin is liet niet altijd mogelilk om aan de hand van het
onderliggende verzoek tot informatie te beoordelen op wel
kejaren en welke middelen liet verzoek nu precies betrek
king heeft.
Dit heeft een aantal consequenties. lii de situatie dat in een
informatiebeschikking niet duidelijk is aangegeven op wel
kejaren en middelen de beschikking liet oog heeft is liet niet
eenvoudig of zelfs ondoenlijk om te beoordelen ten aanzien
van welke aanslagen en welke beschikkingen de termijn
voor de vaststelling van een aanslag of liet doen van uit
spraak op bezwaar wordt verlengd. Dit kan leiden tot proce
dures over de vraag of de bevoegdheid tot liet opleggen van
een aanslag door verjaring is komen te vervallen of proce
dures over het niet voortvarend afhandelen van een bezwaar.
De onzekerheid brengt ook niet zich niee dat liet voor een
belastingplichtige niet eenvoudig is om de gevolgen van het
niet voldoen aan liet verzoek om informatie in te schatten.
De onduidelijkheid over waar de informatiebeschikking op
ziet brengt ook problemen met zich mee bij het bepalen van
de reikwijdte van ait. 52a lid 3 AWR. In dit artikellid is be
paald dat wanneer de inspecteur een t navorderings/nahef
fings aanslag, navorderingsaanslag of naheffi ngsaanslag
vaststelt of een beschikking neemt voordat de met betrek
king tot die belastingaanslag of beschikking genonien infor
niatiebeschikking onherroepelijk is geworden, de informa
tiebeschikking vervalt.
Het vorenstaande leidt tot de situatie dat een inspecteur het
risico loopt dat een informatiebeschikking (in zijn geheel)
vervalt indien hij een aanslag vaststelt of een uitspraak op
bezwaar doet hangende de informatiebeschikkingsproce
dure. Het enkele gegeven dat een inspecteur van oordeel is
dat de door hem gevraagde informatie niet relevant is met
betrekking tot een aanslag die hij na het uitvaardigen van
een informatiebeschikking heeft opgelegd. is niet voldoen
de. Naar het ons voorkonit zal een inspecteur ervoor dienen
te waken dat er geen onduidelijkheid bestaat over de vraag
welke aanslagen en beschikkingen onder het bereik van de
infoniiatiebeschikking vallen. De inspecteur kan dit eenvou
dig bereiken door zulks gespecificeerd aan te geven in de in
formatiebeschikk ing.
Onderkend moet worden dat daarmee niet alle processuele
risico’s zijn uitgebannen. Het is inimers maar de vraag of
art. 52a lid 3 AWR toestaat dat een informatiebeschikking
gedeeltelijk vervalt. Die situatie kan zich bijvoorbeeld
voordoen indien een inspecteur een informatiebeschikking
uitvaardigt over de inkomstenbelasting met betrekking
tot meerdere jaren, bijvoorbeeld de jaren 2010, 2011 en
2012. Nadat de belastingplichtige bezwaar heeft gemaakt
tegen deze informatiebeschikking komt de inspecteur
tot het oordeel dat hij de gevraagde informatie niet
nodig heeft voor het jaar 2010 en stelt de aanslag 2010
hangende de procedure vast. De vraag die dan op komt is
of de informatiebeschikking dan voor het geheel komt te
vervallen, of dat de inforniatiebeschikking alleen vervalt
betreffende liet jaar 2010 en voor de andere jaren (2011 en
2012) blijft bestaan. Dit probleeni kan zich ook voordoen
indien de rechter oordeelt dat liet beroep tegen een
informatiebeschikking voor een specifiek jaar gegrond is en
voor aiidere jaren niet.
Naar het ons voorkomt komt de gehele informatiebeschik
king te vervallen als de inspecteur ervoor kiest om hangen
de de informatiebeschikkingsprocedure een aanslag op te
leggen of uitspraak op bezwaar te doen. De belastingdienst
heeft immers zelfde bevoegdheid oni hiermee te wachten
totdat de procedure is afgerond. Daarnaast wordt de inspec
teur gedwongen om hij het opleggen van de informatiebe
schikking nauwkeuriger af te wegen welke informatie hij
daadwerkelijk nodig heeft voor liet vaststellen van een juist
belastingbedrag voor een bepaald jaar eii niet een te alge
meen geformuleerde informatiebeschikking kan opleggen
1. A.M.E. Nuijens en G.H. Ijlrich. De informatiebeschik
king: rechtshescherming of slechts ihlusie’ï. TFB 2011/8.
2. Hoge Raad 10 februari 988. BVB 1988/160.
[C’Ll:NL:I4R:l988:ZC3761.
3. Kanmerstukken /12007/08.30645. nr. 9. p. 10.
1. GciechtshofAmsterdarn. 20 oktober 2011.
lCI.l:L:G[IAMS:20l 1 :BU1566. ru. 4.8.2.
5 Vlak voor liet ter perse gaan van dit artikel is ons be
kend geworden dat de rechtbank Gelderland zeer recent
— in een (nog) niet gepubliceerde uitspraak – gelijklui
dend aan dit standpunt heeft geoordeeld. Vanwege de
termijnen is nog niet bekend of de Belastingdienst tegen
deze uitspraak in hoger beroep gaat.
(
(
70 Tijdschrift voor SANCTjEREC1T & COMPLIANCE Nr. 5/6 december 2013
DL’ inJor,naliehe5clnkk,ng, een Iusst’nstancl
voor een ruime periode. Tevens dient de informatiebeschik
king juist om duidelijkheid te scheppen over de verplichtin
gen van de belastingplichtige; door toe te staan dat een in
formatiebeschikking deels komt te vervallen, wordt hier
afbreuk aangedaan. Het risico bestaat immers dat de infor
matiebeschikking een puzzel wordt.
De voornoemde problemen kunnen eenvoudig vermeden en
voorkomen worden door de inspecteur, dit door ervoor te
kiezen om per middel en/of per belastingjaar een separate
informatiebeschikking vast te stellen en de eventueel daar
tegen ingestelde rechtsmiddelen zoveel mogelijk gezamen
lijk te (laten) behandelen. Indien de inspecteur dat onwense
lijk acht zal hij de consequentie nioeten aanvaarden dat alle
lopende procedures worden geschorst en er geen aanslagen
kunnen worden opgelegd.
4. Inzage in het dossier
De procedure van een inforniatiebeschikking geschiedt con
fomi de normale fiscale procesregels. Dit betekent dat een
belastingplichtige in beginsel recht heeft op inzage in de op
de zaak betrekking hebbende stukken (betreffende de infor
matiebeschikking).
De praktijk leert dat de inspecteur en de belastingplichtige
die bezwaar maakt tegen een informatiebeschikking nogal
uiteenlopende opvattingen hebben over de omvang van een
bezwaardossier. Met name wordt verschillend gedacht over
de vraag of het onderliggende (controle)dossier tot de op de
zaak betrekking hebbende stukken behoort. De inspecteur
zal niet genegen zijn om in een lopend boekenonderzoek
volledig open kaart te (moeten) spelen over zijn informa
tiepositie. De belastingplichtige zal echter wel graag inzage
verkrijgen in dit dossier, nu dit voor hem nuttige informatie
zou kunnen bevallen over de aanvliegroute van het verstrek
ken van informatie, de verdere afhandeling van de contro
lefase en de eventueel daarna komende de bezwaar- en be
roepsprocedure.
De beoordeling of het (controle)dossier en andere beschei
den een al dan niet een op de zaak betrekking hebbende
stukken zijn, is afhankelijk van de feiten en omstandighe
den. Afhankelijk van deze feiten en omstandigheden en de
geschilpunten over de informatiebeschikking kan het con
troledossier kwalificeren als een op de zaak betrekking heb
bend stuk. In die situatie zal de inspecteur het ter inza
ge moeten geven van die sttLkken enkel kunnen voorkomen
door een beroep te doen op art. 8:29 Awb.
5. Schorsende werking —
oneigenlijk
gebruik inspecteur
l-Iiervoor is het al kort opgemerkt, het opleggen van een in
formaliebeschikking creëert schorsende werking voor het
opleggen van een aanslag of het doen van uitspraak op be
zwaar, mits de informatiebeschikking op die aanslag of be
schikking ziet. Art. 52a lid 2 AWR bepaalt namelijk dat de
termijn voor de vaststelling van een aanslag, navorderings
aanslag, naheffingaanslag of het nemen van een beschik
king wordt erlengd met de duur van de periode tussen de
bekendmaking van de inforinatiebeschiklcing (met betrek
king tot die belastingaanslag of genomen informatieheschik
king waarin wordt vastgesteld dat de belastingplichtige niet
of niet volledig aan zijn verplichting heeft voldaan) en het
moment waarop deze infonnatiebeschi kk ing onherroepelijk
komt vast te staan of wordt ernietigd.
Dat de (verjarings)termijnen worden geschorst is logisch.
Een procedure over de juistheid van een informatiebeschik
king kan, zeker wanneer die ook in hoger beroep wordt be
twist of zelfs aan de 1-loge Raad wordt voorgelegd, jaren in
beslag nemen. Zou schorsing niet geregeld zijn dan zou dat
betekenen dat de belastingdienst bijvoorbeeld uitspraak op
bezwaar moet doen zonder de gevraagde gegevens te ken
nen. een aanslag moet opleggen zonder alle van belang zijn
de gegevens te weten, dan wel dat op liet moment dat de in
formatiebeschikking onherroepelijk is de bevoegdheid tot
het opleggen van een aanslag door verjaring is konien te
vervallen. De vraag kan evenwel worden opgeworpen of
schorsing van de verjaring in alle gevallen gerechtvaar
digd is. Zo blijkt uit de tekst van art. 52 AWR dat schorsing
ook geldt indien de informatiebeschikking later wordt ver
nietigd. De schorsende werking zou in een dergelijke situ
atie onhillijk kunnen zijn wanneer het uitvaardigen van een
informatieheschikking zou berusten op misbruik van recht.
Een kwaadwillende inspecteur zou immers onder de finge
rende tekst van art. 52 lid 2 AWR een informatiebeschikking
kunnen uitlokken indien hij in tijdnood raakt. Op die manier
creëert hij voor zichzelf meer tijd voor het vaststellen van
een aanslag of het doen van uitspraak op bezwaar.
In de literatuur is terecht de vraag opgeworpen of een in
specteur nog wel voortvarend handelt in liet licht an de ver
lengde navorderingstermijn indien deze de uitkomst van een
informatiebeschikking afwacht/ Wij zijn van oordeel dat
van een inspecteur niet gevergd kan worden dat hij in zijn
algemeenheid afziet van een aan hem toekornend recht op
informatie teneinde een beroep te kunnen blijven doen op de
verlengde navorderingstermijnen. Met andere woorden een
inspecteur die wordt geconfronteerd met schorsende wer
king die een informatiebeschikking — die wordt uitgevaar
cligd vanwege een belastingplichtige die niet voldoet aan de
op hem rustende informatieverplichtingen met zich mee
brengt, handelt naar ons oordeel voortvarend indien hij de
aanslag voortvarend oplegt nadat de inforrnatiebeschikk ing
onherroepelijk is komen vast te staan.
Dit kan echter anders zijn wanneer de informatiebeschikking
door de rechter wordt vernietigd. In die gevallen is de vraag
gerechtvaardigd of een inspecteur nog wel voortvarend han
delt door na de vernietiging een aanslag op te leggen. Dan
dient beoordeeld te worden of de inspecteur de aanslag niet
heeft opgelegd, omdat hij in af\vachting is van een beslis
sing op een onrechtmatig verzoek om informatie. Zulks zou
bijvoorbeeld aan de orde kunnen zijn wanneer een kwaad
willende inspecteur–die omdat hij in tijdnood komt— een
(nodeloze) informatiebeschikking uitvaardigt. De inspecteur
heeft in een dergelijke situatie niet voortvarend gehandeld
hij het opleggen van een informatiebeschikking.
Van de andere kant zijn wij van oordeel dat een inspecteur
om diezelfde reden niet met een beroep op de verlengde na
vorderingstermijnen een spoedeisend belang heeft bij een
oordeel van een kort geding rechter om de gevraagde infor
matie te verstrekken zonder liet oordeel van de belasting
rechter in de procedure met betrekking tot die informatiebe
schikking af te wachten.
6. J.M. Xiten. 1- ii 2011. nr. 10.
Nr. 5(, dueInhLI 201 Tijdschrift voor . ‘ZiT & COMPLIANCE 171
De inforinatiebeschikking. een tussenstand
6. Ongegrond beroep tegen de informa
tiebeschikking
Indien de rechter een beroep tegen een inforniatiebeschik
king afwijst zal hij de belastingplichtige in beginsel in de
gelegenheid stellen om binnen een door hem te bepalen ter
mijn alsnog te voldoen aan het verzoek tot informatie. Vol
doet de belastingplichtige aan dat verzoek dan blijft omke
ring van de bewijslast achterwege.
De rechter kan — gezien de tekst van art. 27e lid 2 AWR — in
twee gevallen afzien van het geven van een nieuwe termijn.
De eerste is wanneer sprake is van de situatie dat belasting
plichtige aan het verzoek om informatie geen gevolg (meer)
kan geven. Het bieden van een nieuwe termijn heeft dan
praktisch geen nut.
Ons zijn thans twee uitspraken van lagere rechters bekend
waarin de vraag aan de orde kwam of aan belastingplichti
ge een nieuwe termijn gegund moet worden nu vastgesteld
werd door de rechtbank dat de informatiebeschikking te
recht was afgegeven. In beide gevallen was (met name) de
vraag aan de orde of het geven van een dergelijke termijn
nog nut zou hebben.
In de eerste uitspraak van de Rechtbank Breda van 7 sep
tember 2Ol2 verzocht de inspecteur om aan belastingplich
tige geen nieuwe termijn te stellen voor een deel van de ver
zochte informatie. De rechtbank wijst dit verzoek af, omdat
de belastingplichtige ter zitting heeft verklaard de gevraagde
informatie alsnog te gaan verzamelen. Tevens is — naar het
oordeel van de rechtbank — gesteld noch gebleken dat sprake
is van kennelijk onredelijk gebruik van procesrecht.
Door de Rechtbank Leeuwarden 8is aan belastingplichtige
geen nieuwe termijn gegeven om alsnog te voldoen aan de
in de inforrnatiebeschikking gevraagde informatie, omdat
belastingplichtige heeft ontkend rekeninghouder te zijn van
een bankrekening, waarover de belastingdienst informatie
wenste te ontvangen. De rechtbank achtte het in die situatie
niet opportuun om een nieuwe termijn te geven.
Het andere geval waarin de rechter kan afzien van de mo
gelijkheid om een belastingplichtige een nieuwe termijn te
gunnen is aan de orde bij kennelijk onredelijk gebruik van
procesrecht. In de parlementaire geschiedenis is in dat ka
der opgemerkt:
‘.1/s hei middel van beiraar en beroep tegel? een
ii,ffirinatiebeschikking echter alleen maar 1 ‘ordi
gebruikt om dc’ juiste gang van zaken hij de voort
gang van het proces van heffing ie verstoren, dan is
ei’ geen aanleiding i’oor een nieuwe termijn. Omdat
het geven van een nieuwe termijn aan de informa—
tieplichtige die geen misbruik van procesrecht heeft
gemaakt, dwingend is voo,’ de rechtei: is er voor de
in/ormatieplichtige. nuts niet handelend vanuit trai—
nc’i’ingsovenl’egingen. ie alle!? tijde een vangnet. .1/s
hij ininei’s te goedei’ trom’ gebruik heefi gemaakt van
de mogelijkheden om in beii’aar en beroep le gaan.
maar hij wordt miie! in hei gelijk gesteld dan kan In
toch binnen de dooi’ de ,‘echter gestelde termijn alsnog
cle gevraagde informatie leveren.
lIet is de vraag hoe het criterium ‘kennelijk onredelijk ge
bruik van procesrecht’ in de praktijk zal worden uitgelegd.
[‘er vergelijk in het kader van de schorsende werking die
verbonden is aan een verzet ingevolge art. 17 1W hebben
we kunnen constateren dat liet criterium misbruik van pro—
cesrecht in de loop der jaren opschoof van evident kanslo
ze verzetprocedures naar procedures waarbij het belang van
schorsende werking niet opwoog tegen het belang van de
Ontvanger bij de voortzetting van de dwanginvordering.
Indien misbruik van procesrecht in de praktijk (te) snel zou
worden aangenomen, zou dat betekenen dat de mogelijkheid
van het procederen tegen een informatiebeschikking niet het
procedurele zwaard van Damocles wegneemt. Immers be
lastingplichtige wordt dan alsnog gedwongen te voldoen aan
de verplichting om informatie te verstrekken op straffe van
de omkering van de bewijslast. Daarmee zou de gedach
te van het wetsvoorstel ook volkomen ondergraven worden.
Naar ons oordeel moet een belastingplichtige dan ook het
voordeel van de twijfel gegeven worden.
7. Samenloop met civiel kort geding
In het oorspronkelijke wetsvoorstel was opgenomen dat de
civiele weg pas openstaat na een onherroepelijke informatiebeschikking.
De uiteindelijke versie van art. 52a lid 4 AWR
geeft de inspecteur veel meer ruimte. Aldaar is verwoord dat
art. 52aAWR onverlet laat de mogelijkheid voor de inspec
teur om een procedure aanhangig te maken bij de burgerlij
ke rechter strekkende tot een veroordeling tot nakoming van
de verplichtingen voortvloeiende uit deze wet op straffe van
een dwangsom.
In de Tweede nota van wijziging is dienaangaande opge
ii erkt:
In het i’ie,’de lid van art. 52a van de .1 î’VR is ,ntclruk—
keljk opgenomen dat de inspecteur zich kan wenden
tol de bwgerljke rechten van nakoming van een
veip/ichting in bepaalde gevallen niet behulp van een
dwangsom af te dwingen. iSor de inspecteur blijft
de kort geding procedure voor de biogerljke ,‘echter
onmisbaar in bijzondere gevallen, namelijk 1 vanneer
iedere medewerking wordt gei’eigerd. Het opmiemen
van een uitdrukkelijke bepaling dienaangaande op
deze plek beoogt zeker te stellen dat voo!’ dit voorstel
niets verandert aan de bestaande mogelijkheden die
dit middel de belastingdienst biedt.’’°
In de praktijk zien we dat de belastingdienst sedert inwer
kingtreding van het wetsvoorstel relatief vaak naar het mid
del van de kort geding procedure grijpt. Het is in dat kader
geen geheim dat de belastingdienst weinig gelukkig is met
de huidige wetgeving omtrent de mogelijkheid tegen een in
formatiebeschikking te procederen en niet name niet betrek
king tot de daaraan verbonden schorsende werking.
Gelet op de hiervoor geciteerde wettekst lijkt liet in de rede
te liggen dat er enkel een rol is voor de civiele rechter indien
sprake is van een bijzonder geval waarin iedere medew’er
king wordt geweigerd of indien een belastingplichtige na liet
onherroepelijk worden van een informatiebeschikking als
nog weigert de gevraagde informatie te verstrekken.
7, EC’Ll:\L :RBRRE:2012:BY0697,
8. Rb. leeuwarden, Ii december 2012, ECLI:NL:RBI.LE:
2012:fly6l73.
9. Kcmu’c’stokkeo //20(38/09. 30 645, nummer 14. p. 6.
10. Kamem’siu/,ke,z 11 2008/09. 30 645. nr. 14. p. 11-12.
72 Tijdschrift voor SANCTjERECHT & COMPLtANCE Nr 5/6 december 201
De t Ji,rinaî, besInkkinç, een îZ(SSenstci,j/
Uit de eerste zin van art. 52a lid 4
AWR blijkt dat de moge
lijkheid van het geven van een informatiebeschikking niet in
de weg staat aan het bewandelen van de weg van een civiel
rechtelijk kort geding. Het Hof sHertogenboschH —
en later
ook het Hof Den Haag’— hebben geoordeeld dat de civie
le kort geding rechter bevoegd was, omdat met de vordering
lot het verstrekken van informatie en de inforniatiebeschik
king verschillende doelen worden gediend. Volgens de ho
ven ligt het belang van een vordering tot het verstrekken van
informatie bij de vaststelling van een juiste belastingheffing.
De informatiebeschikking strekt ertoe dat indien de gevraag
de informatie ten onrechte niet wordt verstrekt, omkering
van de bewijslast volgt.
Amerika en Waaijer wijzen er terecht op dat met de invoe
ring van art. 52a lid 4
AWR de beoogde rechtsbescherrning
wordt omzeild.’3Het valt in dat opzicht te betreuren dat de
wetgever het advies van de Raad van State om aan art. 52a
lid 4
AWR toe te voegen dat de weg tot de civiele rechter
enkel openstaat indien de informatiebeschikking onherroe
pelijk is geworden niet heeft overgenomen.
Naar het ons voorkomt heeft de inspecteur geen redelijk be
lang om nakoniing in een civiel kort geding te vorderen in
dien een belastingplichtige ondubbelzinnig verklaart dat
hij gehoor zal geven aan een onherroepelijke informatiebe
schikking. Behoudens het geval dat aan de verklaring van de
belastingplichtige moet worden getwijfeld, staat vast dat de
inspecteur alle informatie krijgt waar hij recht 01) heeft bij
het vaststellen van een juiste belastingheffing, mits de belas
tingplichtige daartoe gehouden is.
Terzijde kan ook nog worden opgemerkt dat ons inziens de
voorzieningenrechters van de hoven de mogelijkheden voor
een kort geding ruimer interpreteren dan de wetgever heeft
beoogd. Immers door de wetgever is aangegeven dat de mo
gelijkheid van een kort geding aanwezig is in de bijzondere
situatie dat iedere medewerking wordt geweigerd door be
lastingplichtige. Het Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch oordeel
de echter dat geen sprake was van een bijzonder geval, nu
belastingplichtige niet alle informatie zou hebben verstrekt
die hij zou kunnen en moeten verstrekken. Het Hof Den
Haag is van oordeel dat art. 52a lid 4
AWR beoogt te waar
borgen dat de inspecteur bij niet (volledig) meewerkende
belastingplichtigen in een kort gedingprocedure voor de bur
gerlijke rechter nakoming kan afdwingen. De door de hoven
toegepaste criteria dat het gaat om niet volledig verstrekken
van de gevraagde informatie is derhalve ruimer dan hetgeen
de wetgever heeft aangegeven.
8. Derdenonderzoek
In art. 52 lid 7 en art. 53 lid 5 AWR is een separate regeling
opgenomen voor informatieverzoeken in het kader van der
denonderzoeken op grond van art. 53 AWR. I)at onderscheid
wordt gemaakt tussen informatieverzoeken die zien op de
belastingplichtige zelf en informatieverzoeken in het ka
der van derdenonderzoeken lijkt redelijk. Bij derdenonder
zoeken bestaat immers niet de dreiging dat bewijslast wordt
omgekeerd. Gelet op dat gegeven heeft de wetgever het vol
doende geacht dat justitiabelen die gehoor hebben gege
ven aan een derdenonderzoek wat naar hun oordeel onrecht
matig is, kunnen verzoeken om een intbrrnatiebeschikking
waarin de rechtmatigheid van het verzoek om informatie in
het kader van een derdenonderzoek aan de orde kan worden
gesteld en gevraagd kan worden om vergoeding van schade
die de belanghebbende heeft geleden als gevolg van het na
komen van dat onrechtmatige derdenonderzoek.
De wetgever heeft met dat ogenschijnlijk redelijke onder
scheid naar ons oordeel zich onvoldoende rekenschap gege
ven van de omstandigheid dat de inspecteur informatie die
hij vergaart uit hoofde van een derdenonderzoek ook mag
gebruiken in het kader van de belastingheffing van diege
ne waarbij het derdenonderzoek plaatsvindt. Dat maakt dat
de belastingdienst er een belang bij kan hebben een verzoek
tot informatie te baseren op art. 53 AWR (derdenonderzoek)
en niet als een informatieverzoek ten aanzien van de belas
tingplichtige zelf. In dat geval dient de belanghebbende im
mers medewerking te verlenen aan het verzoek tot informa
tie zonder dat hij dit verzoek vooraf kan laten beoordelen
door een onafhankelijke rechter.
Het vorenstaande klemt te meer nu de wetgever geen duide
lijke consequenties heeft willen verbinden aan de gevolgen
die verbonden moeten worden aan het rechterlijke oordeel
dat een verzoek tot informatie in het kader van een derdenonderzoek
onrechtmatig is geweest. De indieners van het
wetsvoorstel hebben in het kader van de behandeling van
het wetsvoorstel in de Eerste Kamer dienaangaande opge
merkt:
1 bn de belastingdiensl mag worden verwacht dat hij
informatie die hij heeft verkregen op grond van een
onrechtmatig informatie ve,oek niet i
ierkelijk jegens
de derde gebruikt. De we/lelijke bevoegdheden jjn
dan volgens de ivchter kennelijk overschreden en van
een heiromehare overheid mag ii’orden verwacht dat
ij daarvan geen misbruik maakt. ‘
4
De staatssecretaris wil zover niet gaan. Hij volstaat met de
opmerking dat het uiteindelijk aan de rechter is om een af
weging te maken of die informatie al dan niet mag worden
gebruikt. Möller merkt dienaangaande naar onze mening te
recht op dat dit een weinig aansprekende benadering is.° De
toekomst zal uitwijzen ofer uiteindelijk veel licht zal be
staan tussen de benadering van de indieners van het wets
voorstel en de staatssecretaris. Het is zeer wel mogelijk dat
rechters in de praktijk tot bewijsuitsluiting zullen overgaan
indien het bewijs afkomstig is van een als onrechtmatig be
oordeeld verzoek tot informatie in het kader van een derdenonderzoek.
Bewijsuitsluiting zou naar ons oordeel in alle gevallen aan
de orde moeten zijn indien het op art. 53 AWR gebaseerde
informatieverzoek als onrechtmatig wordt beoordeeld en de
inspecteur die informatie vervolgens zou willen gebruiken
in liet kader van de belastingheffing van degene waar het
derdenonderzoek heeft plaatsgevonden.
11. Gerechtshof s-[lertogenbosch. 31 januari 2012.
ECI1:NL:GllSllE:20l2:BV2696.
12. Gerechtshof s—Gra enhage, 24 april 2013.
FCtJ:NL:Gl-IS(IR:20l2 BW4595.
13. [t Amerika en R. Waaijer. De infonnatieplicht. een on
deugdelijk implantaat in de AWR.” II IR 2012/565.
14. handelingen / 2011. pagina EK24—6—23.
15. M Möller. Derdenonderzoeken en reehtshescherniiiig.
voor formeel helclsîing, CL In 2011 ‘8.
\r 516 dccmnher 2013 Ti]dschriftvoor CflERECHT &
COMPLANCE 1
/
3
De informatiebeschïkking. een tussenstand
9. Conclusie
De gedachte achter het invoeren van art. 52aAWR is
sympathiek. Er was een behoefte aan rechtsbescherming
in het kader van onderzoeken door de belastingdienst. De
vraag kan evenwel gesteld worden of de wijze waarop
de rechtsbescherming in de wet is verankerd altijd even
gelukkig is geweest. De vraagt lijkt dan ook gerechtvaardigd
of het doel dat bediend wordt met het gecompliceerde
instrument van de informatiebeschikking niet beter gediend
had kunnen worden door de regeling van de verzwaring
en omkering van de bewijslast te vereenvoudigen. In de
literatuur is in dat kader gewezen op de mogelijkheid om
de processuele sanctie van verzwaring van de bewijslast
te laten v6ervallen.’ Daarnaast valt het te betreuren dat de
wetgever uiteindelijk geen heldere afbakening heeft weten
te maken tussen de civiele en de fiscale rechter. Het gevolg
van die gebrekkige afbakening leidt ertoe dat er in (te)
veel gevallen een beroep op de civiele kort geding rechter
wordt gedaan terwijl kwaliteit van de Icort geding uitspraken
duidelijk maakt dat de belastingrechter beter geëquipeerd
is om te beslissen over rechtsvragen met betrekking tot de
nakoming van de informatieverpl ichtingen.
16, Zie onder meer LIIE. Moller. ‘Rechtsbeschermiug hij
informatieverzoeken van de fiscus, een eenoudige en
praktische oplossing, Tijd$chnft vooijormee/ belasting
re’lzi 2007/10.
174
Tijdschriftvoor 4CTjERECHT & MPLIANCE Nv 5/6 decemhet 2013