Inspecteur niet bevoegd informatiebeschikking te nemen met het oog op de beslissing op het bezwaar

De inspecteur heeft een informatiebeschikking genomen teneinde de sanctie omkering en verzwaring van de bewijslast ‘overeind te kunnen houden’ en niet om een navorderingsaanslag op te leggen. Belanghebbende zou rekeninghouder zijn van in het buitenland gehouden rekeningen, waarvan geen melding is gemaakt in de aangifte IB/PVV 2006. De rechtbank oordeelt dat onder ‘beschikking’, zoals genoemd in art. 52a AWR uitsluitend de primaire beschikking dient te worden begrepen en niet tevens de uitspraak op bezwaar. De inspecteur was derhalve niet bevoegd de informatiebeschikking te nemen met het oog op de beslissing op het bezwaar van belanghebbende tegen de aan haar opgelegde aanslag.

(Beroep gegrond.)

Een duidelijk en logisch antwoord van Rechtbank Noord-Holland op de vraag of in de bezwaarfase tegen een belastingaanslag nog een informatiebeschikking kan worden vastgesteld.

De tekst van art. 52a, lid 1, AWR luidt – voor zover van belang – als volgt: ‘Indien met betrekking tot een op te leggen aanslag, navorderingsaanslag of naheffingsaanslag of een te nemen beschikking niet of niet volledig wordt voldaan aan de verplichtingen ingevolge artikelen 47, 47a, 49, 52 (…), kan de inspecteur dit vaststellen bij voor bezwaar vatbare beschikking (informatiebeschikking).’

De vraag of een informatiebeschikking nog kan worden vastgesteld in de bezwaarfase tegen een belastingaanslag wordt door nagenoeg alle rechtbanken en gerechtshoven afhankelijk gesteld van het antwoord op de vraag waar de in art. 52a, lid 1, AWR gebruikte term ‘beschikking’ precies op ziet. Zo ook door Rechtbank Noord-Holland in de onderhavige uitspraak.

Zo zijn er belastingrechters die de term ‘beschikking’ ruim uitleggen aan de hand van het algemene bestuursrecht (art. 1:3, lid 2, Awb) en dan valt daaronder ook een te nemen uitspraak op bezwaar. In die optiek zou ook in de bezwaarfase tegen een belastingaanslag nog een informatiebeschikking kunnen worden vastgesteld. Die optiek lijkt zich evenwel slecht te verhouden met de totstandkomingsgeschiedenis. In de Eerste Kamer werd bij de behandeling van art. 52a AWR het navolgende opgemerkt: ‘Komt de inspecteur er later achter, bijvoorbeeld (…) tijdens bezwaar tegen de aanslag, dat hij bepaalde informatie in retro-perspectief toch nodig heeft, dan kan hij zich niet meer op het standpunt stellen dat omkering en verzwaring van de bewijslast aan de orde zijn. Dit geldt ook na de fase van de aanslagregeling bijvoorbeeld als de inspecteur wil navorderen.’

Het feit dat een informatiebeschikking niet meer zou kunnen worden vastgesteld in de bezwaarfase betekent evenwel niet dat de inspecteur in de bezwaarfase geen controlebevoegdheden meer zou kunnen uitoefenen. Het afdwingen van informatie geschiedt via art. 47 AWR en de informatiebeschikking van art. 52a AWR stelt slechts vast dat niet is voldaan aan de informatieverplichting van art. 47 AWR. De verplichting om ingevolge art. 47 AWR in de bezwaarfase desgevraagd informatie te verstrekken aan de inspecteur is ook na de inwerkingtreding van art. 52a AWR onverkort in stand gebleven. Weliswaar kan schending van art. 47 AWR in de bezwaarfase volgens de wetgever niet meer worden vastgesteld middels een informatiebeschikking (als gevolg waarvan de omkering en verzwaring van de bewijslast dus niet meer kan intreden vanwege een onherroepelijk geworden informatiebeschikking ex art. 25, lid 3, AWR), maar dat betekent niet dat schending van de verplichtingen die voortvloeien art. 47 AWR zonder verdere gevolgen behoeft te blijven. Nakoming kan in een civiele procedure (kort geding) door de inspecteur worden afgedwongen op straffe van een dwangsom en schending levert bovendien een strafbaar feit op ex art. 68 en art. 69 AWR.

De eerdergenoemde ruime (Awb-)benadering van het begrip ‘beschikking’ laat zich overigens ook bijzonder slecht rijmen met de wetteksten en terminologieën van de AWR. Zo zou de afzonderlijke vermelding in art. 52a, lid 1, AWR van ‘aanslag, navorderingsaanslag en naheffingsaanslag’ overbodig zijn omdat dat evenzeer beschikkingen zijn in de ruime zin van de Awb. En art. 25, lid 3, AWR, dat aanvangt met de frase ‘Indien het bezwaar is gericht tegen een aanslag, een navorderingsaanslag, een naheffingsaanslag of een beschikking (…)’, zou bij een ruim beschikkingsbegrip lijken te voorzien in de (on)mogelijkheid van bezwaar tegen een uitspraak op bezwaar. Ten slotte is in art. 52a, lid 3, AWR bepaald dat een herroepelijke informatiebeschikking vervalt, indien een belastingaanslag wordt opgelegd. Als de inspecteur vervolgens in de bezwaarfase tegen de belastingaanslag wederom een (identieke) informatiebeschikking zou kunnen vaststellen, dan zou de bepaling art. 52a, lid 3, AWR de facto een zinledige bepaling zijn.

In de AWR komt de term ‘beschikking’ nagenoeg uitsluitend voor wanneer deze vooraf wordt gegaan door de woorden ‘voor bezwaar vatbare’. Daarmee wordt zonder enige twijfel gedoeld op de primaire beschikking (en dus niet op een uitspraak op bezwaar). Een uitspraak op bezwaar wordt in de AWR daarentegen aangeduid met de specifieke term ‘uitspraak’. Aangezien de informatiebeschikking in (art. 52a van) de AWR is opgenomen lijkt de wat minder ruime (AWR-)benadering van de term ‘beschikking’ meer voor de hand te liggen, hetgeen meebrengt dat een informatiebeschikking in de bezwaarfase dus niet meer mogelijk is. Maar wat wordt er dan wel bedoeld met de term ‘beschikking’ in art. 52 AWR? Met de term ‘beschikking’ wordt naast ‘aanslag, navorderingsaanslag en naheffingsaanslag’ gedoeld op de specifiek voor bezwaar vatbaar gestelde beschikkingen die de belastingwetgeving rijk is, zoals bijvoorbeeld de verliesvaststellingsbeschikking.

Ook Rechtbank Noord-Holland is in de onderhavige uitspraak van oordeel dat onder de term ‘beschikking’ uitsluitend een primaire beschikking dient te worden begrepen (en dus niet tevens een uitspraak op bezwaar) en op dat duidelijke en logische oordeel valt weinig af te dingen.